Según dispone el artículo 58 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal (en adelante LC), sin perjuicio de lo previsto en el artículo 205, declarado el concurso, no procederá la compensación de los créditos y deudas del concursado, pero producirá sus efectos la compensación cuyos requisitos hubieran existido con anterioridad a la declaración, aunque la resolución judicial o acto administrativo que la declare se haya dictado con posterioridad a ella. Asimismo, señala que, en caso de polémica sobre este extremo, ésta se resolverá a través de los cauces del incidente concursal.

Pues bien, indicado lo anterior, cabe plantear la existencia de una controversia en cuanto a aquellos supuestos en los que, de la liquidación practicada por la AEAT, como consecuencia de las facturas rectificativas emitidas por los acreedores concursales tras la declaración de concurso por la AEAT, resulta un crédito a favor la Agencia Tributaria que ésta pretende compensar con la devolución reconocida a favor de la concursada una vez declarado el concurso de acreedores.

Desde un plano jurisprudencial, se pronuncia sobre esta cuestión la sección 1ª de la Audiencia Provincial de Córdoba, mediante la sentencia de 4 de julio de 2014, por la que desestima la pretensión del recurrente, partiendo de la consideración de que un crédito de la AEAT correspondiente al IVA a ingresar del ejercicio 2009, resultaba correctamente compensable con un crédito que la concursada tenía frente a la AEAT por el IVA a devolver de los ejercicios 2010/2011.

En este sentido, el principal argumento empleado será que, tras la reforma operada por la Ley 38/2011, el abono del acta de liquidación del ejercicio 2009 y la devolución del acta de liquidación de los ejercicios 2010 y 2011, no impide la compensación de créditos contra la masa, puesto que la prohibición del artículo 58, en la medida que sea aplicable, afecta exclusivamente a los créditos concursales; siendo antes al contrario. Así, la nueva redacción de los apartados 3 y 4 del artículo 84 de la LC permite la ejecución administrativa de los créditos contra la masa una vez abierta la fase de liquidación o aprobado el convenio, como se desprende también del artículo 164.2 de la Ley 58/2003, General Tributaria (en adelante LGT), igualmente modificado por la Ley 38/2011; lo que incluye la posibilidad de compensación de oficio de deudas tributarias que prevén el artículo 73 de la LGT y el artículo 55 del Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación (en adelante RGRVA).

Posteriormente, dicho pronunciamiento fue objeto de recurso de casación ante el Tribunal Supremo, señalándose como motivo que fundó el mismo, la infracción de lo dispuesto en los artículos 58, 84.4 y 154 de la LC y el principio que los inspira, básicamente por el siguiente motivo: por el hecho de que las cuotas de IVA de las facturas rectificativas tiene la consideración de crédito concursal con la calificación que les corresponde, conforme a lo establecido en el artículo 89 y siguientes de la misma, puesto que dicho crédito concursal no puede ser compensado con las cuotas de IVA devengadas o soportadas con posterioridad a la declaración de concurso.

Resolviendo la referida casación, el Alto Tribunal ha dictado la sentencia de 31 de marzo de 2017, Rec. 2247/2014, en la que, tras realizar un análisis de los motivos que determinan la estimación de la cuestión controvertida, ha entendido que, en puridad, según se desprende del apartado 1 del artículo 99 LIVA, la deducción global del montante total de las cuotas deducibles soportadas en un determinado periodo debería realizarse sobre las cuotas del IVA devengadas durante el mismo periodo de liquidación. Así pues, la regla del apartado 3 del artículo 99 LIVA, que permite al sujeto pasivo aplicar la deducción del IVA soportado en las liquidaciones posteriores, y siempre dentro de un plazo máximo de cuatro años, sin que sea necesario retrotraer los efectos de la deducción al periodo en que se soportó el IVA que se pretende deducir, no deja de ser una solución práctica que facilita las liquidaciones sin necesidad de realizar continuas rectificaciones de las anteriores.

No obstante, cuando se dé una situación de concurso del sujeto pasivo, el momento en que se llevará a cabo la deducción del IVA soportado con anterioridad a la declaración de concurso, o incluso en el mismo trimestre de la declaración, tendrá gran relevancia, pues puede determinar que se aplique a créditos concursales o contra la masa. Por eso, en atención a la naturaleza del IVA y, en concreto, a que la deducción del IVA soportado del IVA repercutido por el sujeto pasivo sea el mismo mecanismo legalmente establecido para la determinación de la cuota tributaria de dicho impuesto, determina que, al margen del momento en que se haga valer la deducción del IVA soportado, en cualquier caso, el que surgió con anterioridad a la declaración de concurso deberá deducirse con cargo al IVA devengado en aquel mismo periodo de liquidación, sin perjuicio de que si sobrara, pueda aplicarse a la deducción del IVA devengado en los siguientes periodos de liquidación.

A mayor abundamiento, advierte que dicha interpretación jurisprudencial de la normativa aplicable al presente supuesto, resulta conforme con la modificación introducida en el apartado 3 del artículo 99 LIVA, por la Ley 7/2012, de 29 de octubre, cuyo segundo párrafo añade: “Sin embargo, en caso de declaración de concurso, el derecho a la deducción de las cuotas soportadas con anterioridad a la misma, que estuvieran pendientes de deducir, deberá ejercitarse en la declaración-liquidación correspondiente al periodo de liquidación en el que se hubieran soportado”.

De lo dispuesto hasta el momento, el Alto Tribunal concluye, de una interpretación conjunta del artículo 58 de la LC con el artículo 99 de la LIVA, lo siguiente:

1º.- Que el referido IVA a ingresar, constituía un crédito a favor la Agencia Tributaria que, en su caso, podría compensar con la devolución reconocida a favor de la concursada una vez declarado el concurso de acreedores.

2º.- Que dicho IVA se hubiera podido compensar con el IVA a devolver de los ejercicios anteriores a la declaración de concurso, pero no con el IVA a devolver de los ejercicios posteriores al concurso, en dicho caso de los ejercicios 2010/2011.

3º.- La compensación practicada por la AEAT no estará justificada, entendiéndose contradicha la prohibición de compensación del artículo 58 de la citada Ley.

José Daniel Cordero González.
Departamento de Derecho Concursal.
Lealtadis Abogados.