De un tiempo a esta parte son cada vez más frecuentes las noticias relacionadas sobre la lucha sin cuartel que mantienen los estados desarrollados frente a las grandes multinacionales, con el objetivo de que éstas tributen allá donde obtengan sus beneficios. En el ámbito de la OCDE el plan de acción BEPS, que son las siglas en ingles de la expresión (base erosion and profit shifting/ erosión de bases y traslado de beneficios), trata de buscar una coordinación entre los países que lo integran a la hora de consensuar los principios básicos sobre los que debe girar la aplicación de las distintas normativas que sobre operaciones vinculadas están vigentes en cada uno de dichos estados, con el objetivo principal de evitar ese “traslado de beneficios” y que por otra parte, eso no suponga un lastre o paralización del comercio internacional.
El origen de la actual normativa de operaciones vinculadas en el sistema tributario español lo encontramos en la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, con la que se dio redacción al art 16 de la ley 43/95 del impuesto de sociedades. En dicha regulación sobre operaciones vinculadas se establecía una normativa durísima tanto desde el punto de vista material, al obligar a valorar a precio de mercado todas las operaciones que se realizaran entre entidades vinculadas, como también desde un punto de vista documental, al obligar a un conjunto amplísimo de empresas a tener a disposición de la AEAT una compleja documentación, en la que quedara acreditado la forma en la que se había calculado dicho precio de mercado.
Lo disparatado en cuanto al nivel de exigencia de dicha normativa, ( las sucesivas reformas han ido modificando y adaptando no solo el concepto de vinculación, si no también el de la obligación de documentación), unido a la profunda crisis económica en la que se sumió la economía española a partir del año 2009, hizo por una parte que nadie, salvo las grandes empresas, se preocupara por cumplir dicha normativa, y por otra, que la AEAT fuera condescendiente en su aplicación.
Pero a finales de agosto de este año 2017 se ha producido una importante novedad legislativa, la aprobación de un nuevo modelo informativo, concretamente el modelo 232 en el que determinados contribuyentes se van a ver obligados a detallar el conjunto de operaciones vinculadas que han realizado durante el ejercicio, y que a nuestro juicio no se trata de otra obligación fiscal mas, si no de una obligación que va a sacar definitivamente de su aletargamiento a la normativa sobre operaciones vinculadas para el conjunto de los obligados tributarios.
Para comprender la importancia de esta novedad es necesario que distingamos entre los conceptos, la obligación de documentación, y la obligación de información que en cuanto a las operaciones vinculadas se refiere. La obligación de documentación actualmente está regulada en el art 18.3 de la ley y en su desarrollo reglamentario, en el que se dispone que toda empresa obligada deberá tener dicha documentación a disposición de la AEAT. Por su parte la obligación de información sobre las operaciones vinculadas realizadas durante cada ejercicio económico, es una obligación que ha existido desde el principio, y que hasta la fecha de hoy, con mayor o menor detalle se venía cumplimentando en el modelo 200 que anualmente presentan las personas jurídicas para liquidar su Impuesto de sociedades.
El hecho de que esta información se recogiera en un modelo como el 200, dificultaba a la AEAT aplicar un régimen sancionador claro para una incorrecta o incompleta cumplimentación de dicha información, y las empresas conocedoras de la sensibilidad de la misma, asumían un riesgo menor si eran un poco distraídas en su correcta cumplimentación. Pero esta situación ha cambiado drásticamente con la aprobación de un modelo informativo específico para este tipo de operaciones, ya que su régimen sancionador en caso de incumplimiento aparece perfectamente encuadrado en el artículo 199 de la LGT, en el que sanción puede llegar hasta un 2% del importe de las operaciones no declaradas o declaradas incorrectamente.
Este supone un cambio en las reglas del juego, ya que por una parte esta circunstancia va a disuadir y muy mucho a las empresas de no aportar a partir de este ejercicio 2016 toda la información que sobre operaciones vinculadas se ha producido durante el mismo, y por otra, la AEAT va a tener a partir de este momento una fuente inagotable de información de máxima sensibilidad, a la que a buen seguro sacarán un gran provecho.
El modelo en si no representa una gran novedad en cuanto a la información que requiere, ya que ésta es muy similar a la que ya se venía exigiendo en el modelo 200, pero si que ha introducido algunas novedades en cuanto a los obligados a su presentación, así como en cuanto su periodo de presentación.
Respecto al primer aspecto y de forma muy sucinta indicar que están obligados a su presentación los contribuyentes del Impuesto sobre sociedades y del impuesto sobre la renta de no residentes que operen en España mediante establecimiento permanente, asi como las entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en el territorio español que realicen las siguientes operaciones:
- Operaciones realizadas con las misma persona o entidad vinculada siempre que el conjunto de operaciones del periodo supere los 250.000 €.
- Las siguientes operaciones específicas, siempre que importe conjunto superen los 100.000 €:
- Actividades a las que se aplique el régimen de estimación objetiva (módulos)
- Operaciones de transmisión de negocios
- Operaciones de transmisión de valores
- Operaciones sobre inmuebles y sobre activos intangibles
- Con independencia del importe de la contraprestación o conjunto de operaciones, existirá siempre la obligación, respecto de aquellas operaciones de mismo tipo que utilicen el mismo método de valoración, siempre que su importe conjunto supere el 50% de la cifra de negocios de la entidad.
No obstante, hay que recordar, que quedarán excluidos de esta obligación las operaciones realizadas entre empresas que integren un grupo de consolidación fiscal, las realizadas por agrupaciones de interés económico con sus miembros u otras entidades integrantes del mismo grupo de consolidación y por último las realizadas en el ámbito de ofertas públicas de venta o de adquisición de valores.
Por otra parte y cuanto a lo que respecta al periodo de presentación, se establece en la normativa que esta se llevará a cabo en el mes siguiente a los diez meses posteriores a la conclusión del periodo impositivo al que se refiera la información a suministrar, y teniendo en cuenta que en la disposición adicional segunda se dispone que será de aplicación para las declaraciones correspondientes para los periodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2016, este noviembre de 2017 es el mes de presentación del modelo 232 para aquellas empresas en las que el periodo impositivo coincide con el año natural.
Nada sucede por casualidad o sin sentido, y menos viniendo de la AEAT. A la creciente presión que se viene observando de un tiempo a esta parte por la Inspección de los tributos en lo que a la normativa de operaciones vinculadas se refiere, justo cuando se vislumbra un repunte de la economía , se une esta sutil novedad que desde nuestro punto de vista supone el último empujón necesario para desperezar la aplicación de la normativa de operaciones vinculadas, por lo que mucho nos tenemos que equivocar si no pensamos para un futuro próximo, en un endurecimiento por parte de la AEAT en cuanto la aplicación de la normativa de operaciones vinculadas se refiere, por lo que es tiempo de ponerse al día y estar preparados en esta farragosa materia, porque a buen seguro recibiremos noticias.
José Manuel Muñoz Alarcón.
Socio Director de Lealtadis Asesores Tributarios.
Departamento de Asesoría Fiscal.
