El Tribunal Constitucional, en su sentencia 59/2017 de 11 de mayo declaró inconstitucional determinados preceptos del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, cuando no existiera incremento del valor de los terrenos, pero excluyendo de los efectos de la sentencia a los actos de liquidación firmes y consentidos, por no existir cauce de revisión de oficio en la Ley General Tributaria.
Ahora el Tribunal Supremo (sentencia 339/2024, de 28 de febrero) modifica su doctrina y señala que en la medida en que la categoría de la nulidad no tiene el mismo contenido en los distintos sectores del ordenamiento, la declaración de inconstitucionalidad efectuada por la STC 59/2017 es inequívoca al proclamar la inconstitucionalidad y nulidad que se debe trasladar a los actos dictados en la aplicación de los preceptos expulsados del ordenamiento con efectos ex tunc.
Las liquidaciones por IIVTNU que hubieren gravado transmisiones en las que no haya existido incremento del valor del suelo, son actos nulos para el Supremo y que , además, producen una lesión efectiva de un principio de capacidad económica y la prohibición de confiscatoriedad.
La declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los artículos 107.1 y 107.2.a) y 110.4 de la LHL, efectuada por la STC 59/2017, de 11 de mayo, traslada los efectos de nulidad de estas normas inconstitucionales a las liquidaciones tributarias firmes por Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana que, con aplicación de dichas normas inconstitucionales, hubieran determinado una ficticia manifestación de capacidad económica, y sometido a gravamen transmisiones de inmuebles en las que no existió incremento del valor de los terrenos, con vulneración del principio de capacidad económica y prohibición de confiscatoriedad proclamados en el artículo 31.1 CE.
Y estas liquidaciones firmes pueden ser objeto de revisión de oficio a través del procedimiento previsto en el artículo 217 Ley General Tributaria, por resultar de aplicación el apartado g) del apartado 1, en relación con lo dispuesto en los artículos 161.1.a) y 164.1 CE y 39.1 y 40.1 LOTC, todo ello con los límites previstos en los artículos 164.1 CE y 40.1 LOTC, que impiden revisar los procesos fenecidos mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada en los que se haya hecho aplicación de las normas declaradas inconstitucionales, -concluye el Supremo-.
Una vez decretada la viabilidad del procedimiento de declaración de nulidad de pleno derecho por el cauce del apartado “g” del artículo 217.1 LGT, el TS establece las pautas para su tramitación, conforme a la particular declaración de inconstitucionalidad contenida en la STC 59/2017, limitada a supuestos de ausencia de incremento de valor, cuestión ésta que deberá ser analizada en la admisión de la revisión de oficio; donde deberán aportarse las pruebas que acrediten estas circunstancias (en principio, en aplicación del propio criterio del TS y, como luego se ha positivizado en el RD 26/2021 de 9 de noviembre, bastarían las escrituras de adquisición y de transmisión).
Si bien el procedimiento de declaración de nulidad de pleno derecho no está sujeto a prescripción, el Tribunal Supremo desliza que “deberá ponderarse el tiempo transcurrido desde que se produjo el ingreso de la cantidad liquidada por el acto nulo de pleno derecho hasta que se insta la revisión”, ello sin duda constituye un aviso de que podrían rechazarse solicitudes de revisión de más de 4 años, como ha hecho el TS en algún otro caso, si bien la regla general es la de la imprescriptibilidad de la acción de nulidad, como recientemente ha señalado el propio TS en otras recientes sentencias como la de 21 de noviembre de 2023, cabe la posibilidad de que “su ejercicio se modere”.
A la vista de esta nueva doctrina fijada por el Tribunal Supremo, la situación es la siguiente:
1.– Las liquidaciones por IIVTNU que hubieren gravado transmisiones en las que no haya existido incremento del valor del suelo, son actos nulos y pueden ser objeto de revisión de oficio a través del procedimiento previsto en el artículo 217 Ley General Tributaria, por resultar de aplicación el apartado g) del apartado 1.
2.- Sólo son susceptibles de revisión las liquidaciones que sean firmes. Y ello, porque frente a las mismas no se interpuso recurso alguno, o porque si se hizo, éste fue desestimado en vía administrativa o económico-administrativa. Sin embargo, no podrán ser revisadas las liquidaciones que se recurrieron y que fueron desestimadas en la vía judicial mediante sentencia firme.
3.- Tiene que haberse producido, una pérdida en la transmisión gravada. Por ello, todos aquéllos que obtuvieron una ganancia en la transmisión, aunque sea escasa, no podrían iniciar esta vía de reclamación. La pérdida deberá resultar de la comparación de escrituras de adquisición y transmisión, discriminando el valor correspondiente al terreno en caso de inmuebles construidos, sin posibilidad de incorporar ningún gasto o tributo, y sin poder tampoco actualizar el valor de adquisición conforme al IPC.
4.- Aunque los vicios de nulidad son imprescriptibles, y que por tanto, y en teoría, se podrá solicitar la devolución de liquidaciones firmes del impuesto por la vía de la nulidad de pleno derecho, aunque esté totalmente prescrito el derecho a iniciar cualquier otra vía de revisión, parece que el Tribunal Supremo ha venido a avisar que podrían rechazarse solicitudes de revisión de oficio de más de cuatro años.
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Socio Director del Departamento de Derecho Administrativo
José Pascual Pozo Gómez